2024年4月9日，国际会计准则理事会（以下简称“IASB”）发布了《国际财务报告准则第18号——财务报表的列报和披露》（以下简称“IFRS 18”或“新准则”）。IFRS 18将取代《国际会计准则第1号——财务报表列报》（以下简称“IAS 1”）。IFRS 18将在2027年1月1日或之后开始的年度期间生效，允许企业提前采用。
本篇重点探讨IFRS 18的新要求——利润表列报的特殊情形，包括资产/负债终止确认产生损益的分类及分类变更、汇兑损益的分类以及指定套期工具和衍生工具产生损益的分类。
终止确认和分类变更某些交易会使得一项资产或负债、一个资产组合（或资产和负债的组合）被终止确认、被划分为持有待售类别、被改变用途或被重分类等。例如，一项非金融资产因处置交易而被终止确认，或因即将出售而被划分为持有待售，或因改变用途而从一个资产负债表项目重新分类至另一个项目。
当资产或负债被终止确认时或被划分为持有待售时，以及当资产或负债产生的收益和费用在交易发生之前的分类（“原”类别）与交易发生之后的分类（“新”类别）有所变更时，该等交易发生之时所产生的收益和费用的分类，应该遵循以下原则：
一项资产或负债► 原则
一项资产或负债在上述交易发生时产生的收益和费用，其分类应与该项资产或负债在交易发生之前产生的收益和费用的分类保持一致，即划分为“原”类别。
► 示例
1）资产：
注：不包括以投资资产为主要业务活动的企业
2）负债：
• 第一类负债（纯融资交易产生的负债）终止确认时产生的损益应划分为筹资类别（不包括以向客户提供融资为主要业务活动的企业）；
• 供应商融资安排下终止确认应付供应商款项同时确认新金融负债时产生的损益应划分为经营类别。
资产组合（或资产和负债的组合）► 原则
对于资产组合（或资产和负债的组合），由于组合中的各项资产或负债在交易发生之前产生收益和费用可能划分为不同类别，因此需进一步考虑：
• 如果资产组合中包含的所有资产（所得税资产除外）在交易发生之前产生的收益和费用均为投资类别，则该交易产生的收益和费用也应划分为投资类别；
• 其他情况下，交易产生的收益和费用应划分为经营类别。
► 示例
示例一：
某集团合并范围内的一家子公司仅持有投资性房地产这一类资产，而集团层面的合并报告主体并未以投资资产作为主要业务活动。
集团本年处置了该子公司，且该子公司不符合终止经营的条件。处置交易发生前，该子公司账面资产仅为投资性房地产及相关的所得税资产(或负债)，其产生的收益和费用在集团合并利润表中划分为投资类别。因此，集团处置该子公司时产生的损益也应划分为投资类别。
示例二：
某集团本年处置了合并范围内的一家子公司，且该子公司不符合终止经营的条件。处置交易发生前，该子公司的各项资产（或负债）产生的收益和费用在集团合并利润表中根据适用的相关规定分别划分为经营类别、投资类别和筹资类别。因此，集团处置该子公司时产生的损益应全部划分为经营类别。
示例三：
某公司拟整体出售一组资产（其中包含生产设备和投资性房地产等）以及与这些资产直接相关的负债，公司将其重分类为持有待售处置组。重分类前，生产设备和投资性房地产应当按照相关会计准则规定进行计量并将其产生的损益分别划分为经营类别和投资类别。尽管该处置组包含投资性房地产，但由于处置组中包含的生产设备在重分类前产生的收益和费用划分为经营类别，因此重分类时如确认减值损失则应划分为经营类别。
汇兑损益► 原则
根据《国际会计准则第21号——汇率变动的影响》在利润表中确认的汇兑损益，其分类应当与发生该汇兑损益的项目产生的收益和费用在利润表中的分类保持一致，除非这样做需要付出过度成本或努力。
► 示例（不包括从事特定主要业务活动的企业）
► 涉及过度成本或努力
实务中，有的企业在日常核算时将所有的汇兑损益汇总为一个金额，有的企业在总体层面通过专门职能的财务公司汇总所有的汇兑损益，以便对净风险敞口进行集中管理。这些企业若基于发生汇兑损益的项目对其进行分解并分类，可能涉及过度成本或努力。IFRS 18针对此情形提供了例外豁免：涉及过度成本或努力的情况下，该汇兑损益划分为经营类别。
汇兑损益的分类是否涉及过度成本或努力，应根据具体的事实和情况逐项进行评估。如果多个项目存在相同的事实和情况，则可以采用相同的评估方法。
► 判断的运用
前期文章探讨筹资类别时曾提到，第二类负债（非纯融资交易产生的负债）由于还涉及融资交易之外的其他交易，其产生的收益和费用可能被划分为两个类别，即筹资类和经营类。例如，以外币结算的采购交易产生的长期（超信用期）应付账款，相关的利息费用划分为筹资类别，因消耗所购买商品和服务而确认的成本费用划分为经营类别。此时，因以外币结算而发生的汇兑损益如何分类则需要运用判断。不涉及过度成本或努力情况下，企业应当运用判断来确定汇兑损益与哪一项金额有关，与利息费用有关则划分为筹资类别，与消耗商品和服务的成本费用有关则划分为经营类别。需要注意的是，第二类负债产生的汇兑损益不应在各类别之间进行分摊，应结合具体情况对汇兑损益整体作出判断。
企业在运用判断对汇兑损益进行分类时，无须将所有第二类负债产生的汇兑损益均划分为同一类别，但应将性质类似的负债产生的汇兑损益划分为同一类别。
恶性通货膨胀经济中的货币净头寸的利得或损失在恶性通货膨胀经济中，企业根据《国际会计准则第29号——恶性通货膨胀经济中的财务报告》确认的货币净头寸的利得或损失计入损益。货币净头寸的利得或损失可以与其他相关收益和费用项目（如利息收入、利息费用以及汇兑损益）一起列报。如果企业未将货币净头寸的利得或损失与其他相关收益和费用一起列报，则应将该利得或损失划分为经营类别。
指定套期工具和衍生工具的利得和损失IFRS 18涉及以下特定类型的金融工具产生的利得和损失的分类要求：
一、被指定为套期工具的金融工具
根据《国际财务报告准则第9号——金融工具》（以下简称”IFRS 9”）的规定，正式指定套期关系的书面文件中应载明套期工具与被套期风险之间的联系。被指定为套期工具的金融工具产生的利得和损失的分类应反映企业风险管理的信息。
► 原则
被指定为套期工具的金融工具产生的利得和损失，其在利润表中的分类应当与使用该工具管理风险所影响的收益和费用的分类保持一致。
但是，如果这样列报会导致套期工具的利得和损失净额被还原为以总额方式列报，则该被指定为套期工具的金融工具产生的所有利得和损失应划分为经营类别。（示例见下）
► 其他规定
• 指定的套期工具中，未被指定的组成部分产生的利得和损失应当与被指定的组成部分产生的利得和损失划分为同一类别。例如，企业将套期工具的70%指定为套期关系中的套期工具，那么被指定为套期工具的70%和未被指定为套期工具的30%产生的利得和损失应当划分为同一类别。
• 套期工具的利得或损失中属于套期无效部分应当与有效部分划分为同一类别。
二、未被指定为套期工具、但用于管理已识别风险的衍生工具
许多企业使用衍生工具来管理风险，但没有将这些衍生工具指定为套期工具。企业通常能够获得必要的信息来确定衍生工具与其管理的风险之间的联系。
► 原则
由于企业通常能够识别衍生工具与其管理的风险之间的联系，因此，对这些未被指定为套期工具、但用于管理已识别风险的衍生工具产生的利得和损失进行分类时，采用与上述被指定为套期工具的金融工具相同的分类原则更能提供有用信息。即：
• 该等衍生工具产生的利得和损失，其在利润表中的分类应当与使用该衍生工具管理风险所影响的收益和费用的分类保持一致。
• 但是，如果这样列报会导致该衍生工具的利得和损失净额被还原为以总额方式列报，则该衍生工具产生的利得和损失应划分为经营类别。（示例见下）
此外，使用未被指定为套期工具的衍生工具来管理风险，企业在识别管理风险所影响的收益和费用时，如果涉及过度成本或努力，则该衍生工具产生利得和损失划分为经营类别。
► 禁止总额列报的示例
当（1）企业使用金融工具来管理具有可相互抵销风险头寸的一组项目的风险时，以及（2）管理的风险所影响的收益和费用在利润表中列报为不同行项目并划分为一个以上的类别时，IFRS 9和IFRS 18均不允许将金融工具产生的利得和损失还原为以总额列报，而是应当与被套期（或被管理）项目的收益和费用项目相区别，作为单独的行项目，并划分为经营类别。
示例（IFRS 18.B75）
企业使用衍生工具来管理用外币结算的销售收入（划分为经营类）和利息费用（划分为筹资类）的外汇风险净敞口（即互相抵销的风险敞口）。在这种情况下，衍生工具产生的利得或损失和销售收入、利息费用产生的汇兑损益可以相互抵销以减少企业因外币结算引起的风险。
由于使用该衍生工具管理的风险所影响的销售收入和利息费用在利润表中为不同类别，如果将衍生工具产生的净损益还原为总额，分别匹配到销售收入和利息费用，并分别列报为经营类和筹资类，那么这将导致每个类别中的利得或损失被虚增。
此时，根据IFRS 9的规定和IFRS 18的上述原则，该衍生工具产生的净损益不允许以总额列报，而是应当与销售收入和利息费用区分开来，在单独行项目中列报，并划分为经营类别。
三、未用于管理已识别风险敞口的衍生工具
该等衍生工具产生的利得和损失的分类取决于以下方面：
• 衍生工具是否与纯融资交易有关
• 企业的主要业务活动是否为向客户提供融资
• 衍生工具本身是否与向客户提供融资有关
未用于管理已识别风险敞口的衍生工具产生的利得和损失分类要求如下：
对利润表结构的其他具体内容以及管理层业绩指标等内容的深入探讨，敬请期待后续系列文章的发布。对于已经发布的文章，您可以通过如下链接进行回顾！
第一篇——报表和附注中信息的汇总和分解 ：
第二篇——利润表结构概况和特定主要业务活动：
第三篇——利润表结构之投资类（包括一般要求和特殊要求）：
第四篇——利润表结构之筹资类（一般要求）：
第五篇——利润表结构之筹资类（特殊要求）：
第六篇——利润表结构之经营类：
本刊物中的观点为安永截至2024年7月的观点。随着后续对《国际财务报告准则第18号——财务报表的列报和披露》的采用以及其他国际财务报告会计准则的相应修订，我们将持续观察并探讨其他相关事项，在此过程中，我们的观点可能会发生变化。
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